相続時精算課税制度のメリットとデメリット｜暦年贈与との違い

贈与税の課税方法には「暦年課税」と「相続時精算課税」の2種類あります。
原則は「暦年課税」となっていますが、相続時精算課税制度の要件を満たし、かつ、相続時精算課税制度選択届出書を提出することで、相続時精算課税制度を適用することができます。

相続時精算課税制度は、原則として60歳以上の父母又は祖父母などから18歳以上の子や孫などの直系卑属に対して、財産を贈与した場合に選択できる制度となります。
※自己居住用の住宅用地の新築、取得又は増改築等のための金銭贈与の場合には、一定の要件を満たすと、贈与者が60歳未満でも適用可能です。

相続時精算課税制度を適用すると特別控除2,500万円がありますので、累積贈与が2,500万円までは贈与税がかかりません。
また、令和6年1月1日以降の贈与については、特別控除とは別に年間の基礎控除110万円が創設されました。
特別控除の2,500万円は累積で計算しますが、基礎控除は年間110万円ありますので、毎年基礎控除を活用することができます。

基礎控除と特別控除を上回る贈与をした場合には、一律20％の税率で贈与税が課税されます。
そのため、贈与時の負担のみを考えると暦年課税よりも贈与税の負担は少ないですが、相続時に加算をする必要がありますので、基礎控除110万円以下は節税になりますが、年間110万円を超える贈与をする場合には、税金の支払いを相続時に先送りしているだけともいえます。

暦年贈与とは、相続時精算課税制度を適用しなかった場合の原則の課税方法となります。

つまり何も手続きをしない場合には、暦年贈与として贈与税が計算されます。
暦年贈与の場合は、1月1日から12月31日までの1年間の贈与額の合計から基礎控除110万円を差し引きします。
そのため、年間の贈与額が110万円以下の場合には、贈与税は発生せず贈与税の申告も不要です。
年間の贈与額が110万円を超える場合には、暦年ごとに贈与額に対して基礎控除110万円を控除した後に下記の累進税率を適用して贈与税を計算します。

贈与税の税率
【一般税率】

2,500万円までの贈与は無税

相続時精算課税制度を適用する場合には、2,500万円の特別控除があり、特別控除の範囲内での贈与には贈与税がかかりません。
※累積贈与額が2,500万円を超えた場合には、超えた部分の金額に20％の税率で贈与税が課税されます。
そのため、多額の財産を生前に贈与で移すことができます。
また、令和6年1月1日以降の贈与からは、2,500万円の他に追加で年間110万円の基礎控除が創設されました。

令和6年1月1日以降は基礎控除110万円があり、相続時の加算が不要

相続時精算課税制度の特別控除2,500万円は下記4.相続時精算課税制度のデメリットで解説する通り、相続時に加算されてしまうデメリットがありますが、基礎控除110万円については、相続時に加算をする必要がありません。
暦年課税については、仮に基礎控除110万円以下の贈与であっても、相続開始前7年以内の贈与については、相続時に加算をする必要がありますが、相続時精算課税制度の基礎控除110万円については、加算が不要な分、相続直前の節税として有効です。

贈与者ごとに利用可能

相続時精算課税制度は贈与者ごとに適用することができます。
そのため、仮に父と母の両親からの贈与について相続時精算課税制度を適用する場合には、特別控除も2,500万円×2人の5,000万円まで贈与税の負担なく贈与を受けることができます。
ただし、相続時精算課税制度の基礎控除110万円は贈与者の人数に関わらず110万円となりますので、仮に父と母の両親から相続時精算課税制度を適用して贈与を受ける場合、基礎控除110万円は贈与額に応じて按分します。

例えば、父から300万円、母から200万円の贈与をうけた場合、父からの贈与については110万円×300万円÷（300万円+200万円）=66万円、母からの贈与については110万円×200万円÷（300万円+200万円）=44万円が相続時精算課税制度の基礎控除となります。

撤回できない

相続時精算課税制度は一度適用すると撤回することができません。
暦年課税の方が良かったと思っても戻すことはできませんので、相続時精算課税制度を利用する場合には、慎重に判断する必要があります。

相続時に精算するため、直接的な節税効果はない

相続時精算課税制度については、年間110万円以下の贈与であれば、暦年課税のように生前贈与加算をする必要がなく、節税として有効ですが、年間110万円を超える贈与を行う場合は、超える部分の金額は期間に関係なく加算する必要があります。
そのため、年間110万円を超える贈与を行う場合には、その超える部分の金額に節税効果がありません。
なお、累積贈与額が2,500万円を超えて贈与税を納税している場合には、相続税の計算上、税額控除します。（暦年贈与の税額控除とは違い、マイナスになる場合は、還付されます。）

小規模宅地等の特例が適用できない

小規模宅地等の特例とは、例えば自宅で一定の要件を満たす場合には80％の減額をすることができます。
賃貸物件などの場合には50％の減額ができますが、相続時精算課税制度を利用して土地の贈与をする場合には、その土地については相続税評価額で贈与税を計算することになり、小規模宅地等の特例を適用することができません。
そのため、自宅や賃貸物件など、小規模宅地等の特例を適用した方が良い物件については、相続時精算課税制度を利用することで、税負担が大きくなってしまいます。

両親や祖父母など、複数から贈与を受ける場合の基礎控除額の計算について、贈与者が2人だった場合を例として下記の3パターンについて解説します。

①2人とも暦年贈与の場合

暦年課税の場合の基礎控除額は、贈与を受ける者ごとに年間110万円となっています。
そのため、複数人から贈与を受ける場合も基礎控除は110万円となります。
贈与者ごとに基礎控除が110万円あると勘違いをして2人から110万円ずつ贈与してしまうと、受贈者は年間で220万円贈与を受けたことになり、基礎控除110万円を差し引きした110万円について贈与税が発生します。（この場合は贈与税11万円になります。）

②2人とも相続時精算課税制度を適用する場合

両親から相続時精算課税制度を適用して贈与を受ける場合、特別控除については1人につき2,500万円のため、2人の合計で5,000万円の特別控除となりますが、基礎控除については上記3.相続時精算課税制度のメリットの「贈与者ごとに利用可能」でも解説した通り、2人あわせて110万円となります。

③1人は暦年課税で1人は相続時精算課税制度を適用する場合

上記①と②の例では、基礎控除は増えずに年間110万円のままでしたが、1人は暦年課税で、もう1人は相続時精算課税制度を適用する場合については、暦年課税として基礎控除110万円、相続時精算課税制度としての基礎控除110万円となるため、合計で220万円までは無税で贈与を受けることが可能です。
そのため、両親の相続税対策が必要な場合などは、上手く暦年課税と相続時精算課税制度を使い分けることで、有効に節税することが可能です。

将来的に価値の上昇が見込める財産の贈与

相続時精算課税制度は、基礎控除110万円以下の贈与以外では、基本的に節税効果がありませんが、業績が好調な自社株式など、将来的に評価額の上昇が見込まれる財産については、相続時精算課税制度を利用して贈与をすることが有効です。
相続時精算課税制度を利用して相続が発生した場合、相続時精算課税制度を適用した財産について、相続税の計算上加算しますが、その時に加算する金額は贈与時の評価額となります。（つまり上昇した分は反映しなくて良いため、その分節税になります。）
ただし、逆に評価額が下がってしまった場合も、相続時に加算する金額は贈与時の評価額となるため、利用する場合には慎重な判断が必要です。

相続税がかからない方がまとまった額の贈与をする場合

相続時精算課税制度は基礎控除110万円以外は節税に向かない制度ですが、そもそも相続税がかからない方については、節税を考慮する必要がないため、まとまった金額を生前贈与する場合に有効です。

遺留分放棄をしてもらう場合

令和5年12月31日以前は基礎控除110万円がなく、特別控除2,500万円だけでしたので、評価額の上昇が見込める財産以外には相続時精算課税制度を適用しても全く節税になりませんでした。
そのため、節税目的での利用はほとんどありませんでしたが、例えば遺言書で特定の人に多額の財産を残したい時に、他の相続人に遺留分放棄をしてもらう必要があります。

この場合、遺留分放棄をする方にメリットがありませんので、遺留分放棄をしてもらう代わりに生前贈与を実行するケースがあります。
金額が1,000万円単位になってくると贈与税負担が大きくなってしまいますが、相続時精算課税制度を利用することで、贈与時には贈与税負担をなくす（又は少なくする）ことができるため、遺留分放棄時の生前贈与では相続時精算課税制度が有効です。

贈与者が高齢者の場合

相続税の節税対策として生前贈与が手軽なため、利用している方が多くいます。
しかし、令和6年1月1日以降の暦年課税での生前贈与は、生前贈与加算の加算期間が3年以内ではなく7年以内に延長されました。
そのため、高齢者が暦年課税で生前贈与をする場合、最低でも7年超は長生きしなければ節税効果がなくなってしまいます。
そのような場合には、相続時精算課税制度を適用して贈与することで、年間110万円以下であれば、相続時の加算対象にならないため、節税として有効になります。
また、生前贈与加算の対象とならない孫や子の配偶者には暦年課税で贈与を行い、子に対して相続時精算課税制度を適用して贈与するなど使い分けることも有効です。

暦年課税と相続時精算課税制度のどちらも基礎控除が110万円のためわかりにくいですが、特徴をまとめると下記の通りです。

・暦年課税
　基礎控除額以下かどうかにかかわらず、7年以内の贈与は加算

・相続時精算課税制度
　基礎控除額を超える金額は期間無制限に加算だが、基礎控除以下は一切加算不要

相続時精算課税制度は、受贈者が贈与を受けた年の翌年2月1日から3月15日までに相続時精算課税制度選択届出書を提出することで、適用を受けることができます。

提出する書類は下記となります。
・相続時精算課税制度選択届出書
・受贈者の戸籍謄本又は戸籍抄本で贈与者の推定相続人又は孫等であることがわかるもの
・贈与税の申告書（基礎控除110万円を超える贈与の場合）

相続税の申告をする際に他の相続人が贈与税の申告をしているか把握できないケースがあります。
その場合には、被相続人が亡くなった年の3月16日以降に開示を請求することができます。
開示請求の詳しい手続きについては、以下をご覧ください。

受贈者が贈与者よりも先に亡くなった場合

相続時精算課税制度を適用した受贈者が贈与者よりも先に亡くなってしまった場合は、その亡くなった受贈者の相続人が、相続時精算課税制度を適用していたことによる納税の権利義務を承継することになります。相続人が複数人の場合には、法定相続分等（法定相続分、代襲相続分、指定相続分で特定贈与者がいないものとした場合）の割合で引き継ぎます。

そのため、贈与者の相続時には相続時精算課税制度を適用した受贈者の相続人が代わりに相続税の申告をすることになります。

相続までに贈与財産が災害被害を受けた場合

相続時精算課税制度を適用した場合の相続時に加算される財産の評価額は贈与時の評価額となりますが、一定の土地又は建物が相続税の申告書の申告期限までに災害による被害を受けた場合には、贈与時の評価額から被害相当額を控除した金額を加算することになります。

相続時精算課税制度を利用して贈与税申告をした場合に評価額が誤っていた場合

相続時精算課税制度適用財産について、評価額が誤っていた場合に相続時に加算される金額はどうなるでしょうか？

結論としては、贈与税の申告書に記載された課税価格（誤った評価額）ではなく、贈与時の評価額と解釈されるため、正しい評価額で加算されることになります。
そのため、手続き方法としては、贈与税の修正申告等を行って是正し、相続税の計算を行います。
なお、贈与税の除斥期間（原則6年間で、隠ぺい又は仮装がある場合は7年間です。）を経過して修正申告ができない場合には、相続税の計算上、正しい評価額で加算を行います。
相続時精算課税制度を適用して納税した贈与税額がある場合に、相続税から控除する贈与税額は、実際に課税された贈与税額となります。

相続時精算課税制度を利用した人が相続放棄をした場合

相続時精算課税制度を適用していても相続放棄をすることは可能です。
ただし、相続時の精算は相続放棄をしていても必要なため、相続税の基礎控除額を超える財産がある場合には、相続税の申告と納税は必要になります。

相続時精算課税制度は令和6年1月1日以降の贈与から基礎控除110万円が創設され、かつ、相続時精算課税制度の基礎控除額以下の生前贈与は加算の対象にならないため、節税として有効な制度になりましたが、年間110万円の基礎控除では、節税できる金額には限度があります。
より大きく節税をしたい方には不動産小口化商品と生前贈与の組み合わせも有効です。
不動産小口化商品は物件にもよりますが、購入した金額に対して、相続税評価額が20％から30％程度にまで下がります。
不動産小口化商品について詳しく知りたい方は以下の頁をご覧ください。

相続時精算課税制度や生前贈与について相談したい方は一般社団法人相続財産再鑑定協会にご相談ください。理事長の佐藤和基は相続税専門の税理士ですので、相続に関する知識や実績が豊富です。
不動産小口化商品を活用した相続対策のご相談についても、不動産特定共同事業者（10社以上を比較してご案内）のご紹介が可能です。

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