高低差のある土地の相続税評価額を減額する方法

評価対象地が周辺の土地よりも高低差がある場合には、利用価値が著しく低下している宅地として評価減をすることができます。
ただし、高低差があるからといって必ずしも評価減が認められるわけではありません。

高低差による評価減が認められるかどうかは、路線価に織り込み済みか否か、高低差の程度（何メートルか）などから判断します。

高低差による評価減が路線価に織り込み済みか否かは、現地の状況と路線価図を見て確認します。

具体的には、現地調査を行い、評価対象地と周辺の土地を比較して、周辺の土地も高低差があるようでしたら、その付近の宅地は高低差があることになり、路線価にも織り込み済みである可能性が高いと言えます。

逆に周辺の土地は高低差がなく、評価対象地だけ高低差があり周辺の路線価と比較して同一水準の路線価である場合には、高低差による評価減は織り込まれていないと言えます。

そのため、高低差による評価減が路線価に織り込み済みかどうかは、周辺の土地も高低差があるかどうか確認する必要があります。

高低差は何メートル以上ならいいのか、明確な判断基準はありませんが、判例などによると1.2メートル程度の高低差で納税者の主張が認められているものがあります。
※国税不服審判所（平成19年4月23日裁決）

そのため、おそらく1メートル程度高低差のある土地については検討しても良いと思われます。

ただし、1メートル以上高低差がある場合でも、一部は高低差がなく出入口として利用できる場合や、車両の進入ができる場合などは高低差による評価減が認められません。

高低差による評価減を適用するためには、下記のポイントを満たすかどうかなど、総合的に判断することになります。

〇路線価に高低差があることによる評価減が織り込まれていない
〇評価対象地と周辺の土地を比較して、周辺の土地は高低差がない（評価対象地だけ高低差がある）
〇高低差が1メートル以上ある
〇評価対象地の全体に高低差がある（例えば裏面側は高低差がないなど、出入口として利用できる場合は該当しない）

ただし、明確な判断基準があるわけではありませんので、個々に判断することになります。

評価対象地が高低差により、利用価値が著しく低下していると認められる場合には、10％評価減を行います。

なお、利用価値が著しく低下している要因が複数ある場合については、20％評価減を行うことができます。例えば、騒音があり、かつ、周辺に墓地がある場合には、騒音による減額10％と墓地周辺による減額10％を重複適用して20％の評価減を行います。

参考になる裁決事例として、国税不服審判所（平成13年6月15日裁決）があります。
こちらの裁決事例では、評価対象地が元墓地であったことにより10％の評価減を行っていることを是認した上で、震動及び騒音等により更に10％の評価減を行うことを認めています。（合計20％の評価減）

上記の裁決事例では高低差の論点ではありませんが、同様に解釈して良いと思います。

また、昭和55年6月24日付東京国税局長通達「個別事情のある財産の評価等の具体的な取扱いについて」では、2以上の事情により、利用価値が著しく低下していると認められる宅地にあっては、20％の評価減が認められていました。
現在のタックスアンサーNo.4617では、複数の要因がある場合の20％の評価減について記載がありませんが、国税不服審判所（平成13年6月15日裁決）を根拠に最大20％の評価減を行って良いと思います。

高低差のある土地にがけ地がある場合の評価について、重複適用ができるのか解説します。

まずは旧来の取扱いをまとめます。
旧来（概ね平成3年まで）は、下記のように取り扱われていたようです。

①30度以上の急傾斜については一般にがけ地としてがけ地補正率を適用して評価減を行っていた。
②上記①以外の傾斜地については、昭和55年6月24日付東京国税局長通達「個別事情のある財産の評価等の具体的な取扱いについて」（以下「昭和55年東京国税局長通達」といいます。）の2-（8）イ「著しく傾斜している宅地（がけ地として評価することが適当であると認められるものを除く）の取扱いにおいて、10％の減額が認められていた。
③昭和55年東京国税局長通達の2-（8）ロ「道路より高い位置にある宅地又は低い位置にある宅地で、その付近にある宅地に比して著しく高低差のあるもの」の取扱いにおいて、10％の減額が認められていた。
④昭和55年東京国税局長通達では2以上の事情により、利用価値が著しく低下していると認められる宅地にあっては、10％ではなく20％の減額が認められていた。

つまり、旧来の取扱いでは②の著しく傾斜している宅地はがけ地を除いていることから、①がけ地と②著しく傾斜している宅地を二重に評価減することはできないことが明らかですが、②著しく傾斜している宅地と③著しく高低差のある宅地を二重に評価減することは、④の2以上の事情により、利用価値が著しく低下していると認められることで20％の減額ができたことになります。

上記の旧来の取扱いは廃止され、現在は存在しないものの昭和55年東京国税局長通達の基本的な考え方は、タックスアンサーNo.4617「利用価値が著しく低下している宅地の評価」に、その内容を修正しながら引き継がれていると考えられます。

タックスアンサーNo.4617「利用価値が著しく低下している宅地の評価」では、2以上の項目に該当する場合に20％の減額ができるか記載がありませんが、国税不服審判所（平成13年6月15日裁決）では、20％の減額が認められています。

以上の点から旧来の考え方では、がけ地補正と利用価値が著しく低下している10％の評価減を重複適用可能と判断できる余地はありそうです。

一方で、がけ地補正は平坦地に比べてがけ地部分の利用ができないことによる補正であり、高低差の影響も宅地全体ではなくがけ地部分に限定されている場合は、どちらの減額も同じ「がけ地」部分であり、二重に減額することになることから否認されるリスクも考えられます。

なお、高低差のある部分ががけ地のみではなく、宅地全体が道路と高低差がある場合は、がけ地補正と高低差による10％の評価減を重複適用しても異なる論点での減額と主張できると思います。

まとめると下記のようになると思います。
〇道路と平坦地に高低差がなくがけ地部分のみに高低差がある　重複適用はリスクが高い
〇道路と平坦地に高低差があり、がけ地もある　重複適用を検討しても良い
明確な基準がありませんので、個々で判断をすることになります。

高低差のある宅地について、高低差による評価減をせずに高い評価で相続税の申告をしてしまっている場合でも、亡くなってから5年10ヶ月以内であれば申告内容を修正することが可能です。払い過ぎていた分は税務署に返金してもらうことができます。

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高低差のある宅地の評価方法は財産評価基本通達では定められていません。そのため、根拠は国税庁のタックスアンサーNo.4617利用価値が著しく低下している宅地の評価となります。